A regra geral de retenção e os tipos de empreitada.

A Lei nº 9.711/1998, que passou a vigorar a partir de fevereiro de 1999, introduziu no sistema de contribuições previdenciárias a obrigatoriedade da retenção pela contratante de serviço mediante cessão de mão-de-obra ou empreitada, de 11% (onze por cento) sobre o valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviço. A contratante deve recolher à previdência social  a importância retida, em documento de arrecadação identificado com a denominação social e o CNPJ da empresa contratada que, por seu turno, fará a compensação desses valores retidos com a contribuição relativa aos seus funcionários. A contratante passou a ser, portanto, substituta tributária das contribuições previdenciárias devidas pela contratada.

Obviamente que há exceções quanto à base de cálculo para aplicação das retenções, devendo-se levar em conta a forma de contratação, o fornecimento de materiais, o tipo dos serviços que serão prestados, entre outros aspectos previsto na legislação e nas normas editadas pelo INSS.

Em primeiro momento, é necessário distinguir a cessão de mão-de-obra da empreitada. A cessão de mão-de-obra se destaca pela natureza contínua do serviço contratado, que se constitui em necessidade permanente do contratante, como ocorre, por exemplo, na prestação de serviços de vigilância e limpeza. A empreitada, de seu turno, caracteriza-se pela execução de tarefas específicas, visando atingir um resultado certo, mesmo quando há apenas o fornecimento de mão-de-obra (empreitada de lavor). E é nesse tipo de contratação, por empreitada, que se concentram as principais dúvidas acerca das retenções previdenciárias, principalmente no que diz respeito aos contratos de construção civil.

A Previdência Social enxerga dois tipos de empreitada para estabelecer as regras de retenções na construção civil: total ou parcial. Os conceitos são dados pela a Instrução Normativa da Secretaria da Receita Previdenciária (IN SRP) nº 3/05:

• empreitada total: prestada exclusivamente com empresa construtora, inscrita no CREA, que assume a responsabilidade direta pela execução integral de todos os serviços incluídos nos projetos;
  
• empreitada parcial: prestada por empresa prestadora de serviços na área de construção civil para execução de parte da obra ou, ainda, para execução total do projeto por meio de empresa sem registro no CREA (art. 413, § 2º da IN SRP nº 3/05).

ATENÇÃO! Para fins de recolhimentos previdenciário, não se pode confundir os conceitos de empreitada total e empreitada global. A empreitada será classificada como global quando se estabelecer um preço integral e certo para toda a obra. O INSS dará à empreitada global o tratamento de (i) empreitada total, se contratada com construtora, inscrita no CREA, com responsabilidade direta pela execução do projeto; ou, (ii) empreitada parcial, se a empresa construtora não possui registro no CREA, ainda que execute a totalidade da obra. Em suma: a classificação “empreitada global” não tem relevância para o INSS.

Topo

A retenção e a empreitada total

A regra geral, como dito, estabeleceu que o contratante de obra passou a ser substituto tributário das contribuições previdenciárias devidas pela contratada. Uma exceção a essa regra é observada na contratação de obra por empreitada total. Nessa forma de contratação, o contratante e a empresa construtora serão responsáveis solidários pelas contribuições previdenciárias. Significa dizer que, na empreitada total, a contribuição previdenciária devida pela empresa construtora poderá ser exigida do contratante (art. 176, II, da IN SRP nº 3/05).

A solidariedade pode ser elidida de duas formas:

• a comprovação, pelo contratante, do recolhimento das contribuições previdenciárias devidas pela construtora e subempreiteiras contratadas por ela; ou,
  
• facultativamente, pela retenção de 11% sobre o valor bruto da nota fiscal, fatura ou recibo (art. 191 da IN SRP nº 3/05).

Optando pela retenção facultativa, o contratante impõe que a construtora efetue a compensação. Até 27/11/09, a construtora somente poderia compensar os valores retidos com a contribuição de seus empregados que trabalhavam na obra do contratante (art. 48, § 5º, da IN RFB nº 900/08). Mas, o citado parágrafo 5º foi revogado pela IN RFB nº 973/09, possibilitando a compensação com as contribuições relativas a todo o quadro de empregados da contratada, independentemente de estarem ou não prestando serviços na obra do contratante.

ATENÇÃO! Nos termos do artigo 413, § 2º, inciso IV, da IN SRP nº 3/09, a empreitada total será tratada como parcial nos casos em que tenha ocorrido faturamento de subempreiteira diretamente para o dono da obra, ainda que a subempreiteira tenha sido contratada pela construtora.

Topo

A base de cálculo na empreitada parcial
 A empreitada parcial pode ser dividida em duas subespécies: (i) empreitada de mão-de-obra com fornecimento de materiais e/ou equipamentos pela empreiteira; e, (ii) empreitada exclusivamente para fornecimento de mão-de-obra (empreitada de lavor). A base de cálculo da retenção para a previdência social será apurada de acordo com o tipo de contrato celebrado entre a tomadora e a contratada.

Este tópico concentrará as deduções de valores sobre a base de cálculo da retenção em casos de empreitada de mão-de-obra com fornecimento de materiais e/ou equipamentos. Isso proque, no caso de empreitada de lavor  a base de cálculo será sempre o valor bruto da da nota fiscal, fatura ou recibo.

A seguir, as hipóteses e formas de deduções.

COM descriminação dos materiais no contrato e na nota fiscal/fatura/recibo

De acordo com o artigo 149 da IN SRP nº 3/05, serão deduzidos da base de calculo o valor correspondente aos materiais e/ou equipamentos fornecidos pela contratada, desde que estejam destacados no contrato e na nota fiscal/fatura/recibo. A IN SRP nº 3/05 não indica limite para essa dedução.

No caso dos valores dos materiais consumidos na prestação dos serviços sejam inferiores àqueles previstos em contrato em contrato, o valor a ser discriminado na nota fiscal deverá ser aquele efetivamente gasto e que poderá ser comprovado pela documentação.

Quando forem superiores àqueles previstos em contrato, o valor a ser deduzido e discriminado em notas fiscais deve ser aquele previsto em contrato e não o efetivamente gasto, pois neste caso, o tomador dos serviços, que é contribuinte substituto, não terá como comprovar a contratação dos materiais por tais valores, salvo se houver aditivos contratuais alterando a previsão contratual relativa aos materiais.

SEM identificação do valor em contrato, mas COM discriminação na nota fiscal/fatura/recibo

A base de cálculo não poderá ser inferior a 50% (cinquenta por cento) do valor total da nota fiscal/fatura/recibo, mesmo que a contratada tenha comprovação de que o valor dos materiais é superior ao valor deduzido da base de cálculo (Art. 150, caput, da IN SRP nº 3/05).

COM ou SEM discriminação do valor no contrato, mas SEM destaque na nota na nota fiscal/fatura/recibo

A base de cálculo é o valor bruto da nota fiscal/fatura/recibo (art. 151, parágrafo único, da IN SRF nº 3/05).

Materiais inerentes à prestação dos serviços SEM previsão contratual, mas destacados na nota fiscal/fatura/recibo

A base de cálculo da retenção quando há utilização de equipamento inerente ao serviço contratado, mesmo não havendo previsão contratual, mas desde que discriminados na nota fiscal, será calculada em percentual estabelecido pelo artigo 150, § 1º, da IN SRP nº 03/05. Nos casos indicados nesse dispositivo, a base de cálculo será:

a)    pavimentação asfáltica, 10% sobre o valor bruto da nota fiscal/fatura/recibo;

b)    terraplenagem / aterro sanitário, 15% sobre o valor bruto da nota fiscal/fatura/recibo;