Brunno Guerra Rezende –

A Lei nº 12.973/14 extinguiu o RTT – Regime Tributário de Transição – e adaptou a legislação tributária concernente ao IRPJ, CSLL, PIS/COFINS aos padrões internacionais de Contabilidade originados do IASB – International Accounting Standards Board e consolidados no IFRS – International Financial Reporting Standings.

A presente análise objetiva compreender os impactos tributários da nova disciplina dada pela legislação supracitada à amortização do ágio procedente da aquisição de participação societária, tema de notória controvérsia, seja na seara administrativa ou judicial.

A princípio, é importante ressaltar que o Decreto–Lei nº 1.598/77 normatizou o dever, às sociedades adquirentes de participação societária relevante em sociedades coligadas ou controladas, de avaliar o investimento com base no método de equivalência patrimonial.

Oportuno destacar que o art. 20, do Decreto–Lei supracitado, estabeleceu o desdobramento do custo de aquisição no valor do patrimônio líquido e no ágio ou deságio na aquisição.

Nessa marcha, impende dizer que, até o advento do Pronunciamento Técnico Contábil CPC – 15, a quase integralidade das aquisições encontrava justificativa em Rentabilidade Futura, com base em declaração emitida pela própria empresa.

O CPC 15, por sua vez, dispõe que o ágio (ou goodwill) deve ser, inicialmente, mensurado pelo custo, que é a diferença a maior entre o custo de aquisição de negócios e o valor justo líquido dos ativos e passivos identificáveis adquiridos.

Ainda consoante o CPC – 15, o adquirente deverá reconhecer e mensurar o ágio por expectativa de rentabilidade futura oriundo de combinação de negócios ou ganho proveniente de compra vantajosa.

A recente normatização determina que a aquisição de participação societária sujeita à avaliação pelo valor do patrimônio líquido exige o reconhecimento e a mensuração dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos a valor justo e, posteriormente, do ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou do ganho proveniente de compra vantajosa. (art. 20, § 5º, I e II, Decreto Lei nº 1.598/77).

No âmbito das novas disposições legais acerca da matéria, a Lei nº 12.973/14, que tem, por propósito, perfilar as regras contábeis nacionais aos novos padrões internacionais estabelecidos, dá nova redação ao art. 20, do Decreto – Lei nº 1.598/77, que passa a determinar, em seu art. 20, que o investimento, quando da aquisição de participação avaliada pelo método de equivalência patrimonial, seja desdobrado: (I) no valor do patrimônio líquido; (II) na mais valia entre o valor do patrimônio líquido e o valor justo dos ativos; e (III) no ágio por rentabilidade futura.

Os valores acima devem ser consignados em subcontas distintas, sendo o importe relativo à mais ou menos–valia demonstrado em laudo elaborado por perito independente.

Nesse ponto, com o vigente tratamento, tornou-se obrigatória, para a identificação da mais-valia e dos ativos intangíveis da empresa adquirida, a elaboração de laudo por perito independente, cujo protocolo, na Secretaria da Receita Federal do Brasil, ou cujo registro do sumário, em Cartório de Registro de Títulos e Documentos, deverá ocorrer até o último dia útil do 13º (décimo terceiro) mês subsequente ao da aquisição da participação.

Pode-se argumentar no sentido de se constatar a lisura na avaliação da empresa a ser adquirida, uma vez que tal demonstração deve ser contemporânea aos fatos, estando espelhada em elementos de prova coesos e ajustados, os quais permitem justificar, de maneira adequada, o fundamento indicado para se pagar o sobrepreço.

Em hipótese de alienação ou baixa do investimento, o cômputo do ganho proveniente de compra vantajosa – goodwill – deverá ocorrer na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL do período de apuração correspondente.

Analisando-se os arts. 20 a 24, da Lei nº 12.973/14, nota-se que, nos casos de incorporação, fusão ou cisão envolvendo investidora ou investida adquirida de partes não dependentes, o saldo existente na contabilidade, na data de aquisição da participação societária, referente à mais-valia, poderá ser considerado como integrante do custo do bem ou do direito que lhe deu causa, para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão.

Em relação ao ágio por rentabilidade futura (goodwill), poderá ser excluído, para fins de apuração do lucro real dos períodos de apuração subsequentes, o saldo do referido ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação societária, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração.

E, no que alude ao ganho proveniente de compra vantajosa, deverá ser computado na determinação do lucro real dos períodos de apuração subsequentes à data do evento, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração.

Prosseguindo, outro ponto relevante a ser considerado é aquele pertinente ao ágio interno.

A leitura do art. 7º, da Lei nº 9.532/97, permite verificar que a dedução do ágio decorrente da aquisição de participação societária deve observar: (I) aquisição de investimento com ágio em controlada ou coligada; (II) fundamento econômico com base em rentabilidade futura; (III) fusão, cisão, incorporação de controlada ou coligada pela controladora ou sócia ou vice versa; (IV) fracionamento na dedução do ágio.

Com a absorção, pela legislação contábil brasileira, dos padrões internacionais, observou-se mudança no que diz respeito às condições para a fruição do benefício fiscal do ágio, que, no momento atual, considera (I) mais valia entre o valor de aquisição e o valor justo dos ativos e passivos da sociedade adquirida; (II) independência entre as partes; (III) efetivo pagamento do custo total de aquisição.

Constata-se, portanto, que se admite a figura do ágio quando estiverem envolvidas partes independentes não relacionadas.

A Comissão de Valores Mobiliários, no Ofício-Circular/CVM/SNC/SEP/nº 01/2013, acentua que o ágio interno, para fins de demonstrações contábeis individuais e consolidadas, é vedado pelas normas internacionais de Contabilidade.

Nesse prisma, o art. 25, da Lei nº 12.973/14, na tentativa de afastar ambiguidades no conceito de partes não dependentes, determina o que deve ser considerado como partes dependentes: (I) adquirente e alienados controlados, direta ou indiretamente, pela mesma parte ou partes; (II) existência de relação de controle entre o adquirente e o alienante; (III) o alienante for sócio, conselheiro, titular ou administrador da pessoa jurídica adquirente; (IV) o alienante for parente ou afim, até o terceiro grau, cônjuge ou companheiro das pessoas relacionadas no item anterior; (V) em relações em que fique comprovada a dependência societária.

Dessa forma, o ágio somente poderá ser dedutível em operações que não envolvam partes dependentes.

Assim, tem-se um panorama de importantes alterações com o advento da Lei nº 12.973/14, mostrando-se bastante oportuno o desenvolvimento de estudos acerca da amortização do ágio na aquisição de participação societária, com o objetivo de dirimir possíveis obscuridades a serem enfrentadas nas esferas administrativas e judiciais.